М.Б. Левенстам

Старший специалист по финансовым услугам

Журнал «Акционерное общество: вопросы корпоративного управления», №2(81), февраль 2011г.

О таможенных льготах и проблемах учета.

Российская экономика открыта для иностранных инвестиций. Поэтому на сегодняшний день нередки ситуации, когда уставный капитал хозяйственного общества или его часть оплачивается иностранным участником. Если вклад внесен деньгами, проблем обычно не возникает. Процесс оплаты уставного капитала неденежными средствами, на взгляд автора, обладает рядом важных особенностей, которые необходимо учитывать иностранному инвестору.

Правовое регулирование иностранных инвестиций на территории Российской Федерации осуществляется Федеральным законом от 09.07.1999г. №160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации», другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, а также международными договорами Российской Федерации. По законодательству Российской Федерации иностранными инвесторами могут выступать иностранные юридические лица, иностранные организации, не являющиеся юридическими лицами, международные организации, иностранные граждане и проживающие за пределами России лица без гражданства.

Создание, регистрация, ликвидация коммерческих организаций с иностранными инвестициями на территории России осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации, которое не содержит существенных отличий в требованиях к иностранным участникам по сравнению с российскими.

Традиционно первая операция общества после его государственной регистрации – отражение в бухгалтерском учете суммы заявленного в учредительных документах уставного капитала и задолженности учредителей по оплате уставного капитала.

На сегодняшний день требования законодательства к формированию уставного капитала общества достаточно лояльны. Во-первых, минимальный уставный капитал общества – относительно небольшая сумма. Во-вторых, оплатить его можно не только деньгами, но и имуществом (имущественными правами). В-третьих, у учредителя есть возможность оплачивать уставный капитал в течение определенного времени.

Россия начинается с таможни

Как указано выше, учредитель может оплатить уставный капитал не только деньгами, но и неденежными средствами. Для этого из-за рубежа он может ввозить товары, оборудование и прочие ценности. Согласно таможенному законодательству Российской Федерации при ввозе товаров в Россию с момента пересечения таможенной границы у декларанта возникает обязанность по уплате таможенных платежей[1].

К таким платежам относятся:

• ввозная таможенная пошлина,
• таможенные сборы,
• налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

С целью стимулирования привлечения в Россию иностранных инвестиций законодательством Российской Федерации установлен ряд льгот по уплате таможенных пошлин, налогов.

Например, Законом «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» предусмотрены случаи предоставления льготы по уплате таможенных платежей в соответствии с таможенным и налоговым законодательствами Российской Федерации. Такой льготой могут воспользоваться иностранные инвесторы и коммерческие организации с иностранными инвестициями[2], осуществляющие приоритетный инвестиционный проект[3].

По поводу льгот для иностранного инвестора и коммерческих организаций с иностранными инвестициями Федеральная таможенная служба в своем письме от 21.10.2005г. №01-06/36775 разъяснила следующее.

Льгота в виде освобождения от уплаты таможенной пошлины предоставляется в отношении товаров, ввозимых в качестве вклада иностранного учредителя в уставный капитал коммерческой организации с иностранными инвестициями, при условии, что эти товары:

• не являются подакцизными;
• относятся к основным производственным фондам;
• ввозятся в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного капитала[4].

Перечень подакцизных товаров приведен в ст.181 Налогового Кодекса Российской Федерации. Порядок отнесения имущества к основным производственным фондам производится в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете и Общероссийским классификатором основных фондов[5].

Согласно налоговому законодательству Российской Федерации, если передача имущества носит инвестиционный характер (в частности, вклад в уставный капитал хозяйственного общества), такая операция не признается реализацией. Следовательно, сама операция по передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал не облагается налогом на добавленную стоимость[6].

В то же время ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость[7].

При этом с 1 июля 2009 года[8] ввоз оборудования для вклада в уставный капитал уже не является основанием для освобождения от уплаты НДС при ввозе такого имущества на таможенную территорию России.

На сегодняшний день не подлежит налогообложению ввоз на таможенную территорию Российской Федерации товаров, материалов и других ценностей, поименованных в статье 150 Налогового кодекса, в том числе ввоз технологического оборудования (комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в Российской Федерации, по перечню, утверждаемому Правительством РФ[9].

В дальнейшем уплаченный на таможне НДС подлежит возмещению в общем порядке, предусмотренном налоговым законодательством Российской Федерации, после принятия имущества к учету.

Оценка стоимости вклада для бухгалтерского учета

Уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. При этом размер вклада учредителя непосредственно влияет на его доходы, которые он получит при распределении прибыли организации, так как прибыль распределяется пропорционально стоимости вкладов учредителей в уставном капитале.

Оценка вложения капитала в уставный капитал коммерческой организации с иностранными инвестициями производится в соответствии с законодательством Российской Федерации[10].

Согласно законодательству об акционерных обществах денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

В случае оплаты акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик. При этом величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком[11].

Следовательно, согласованная учредителями стоимость вклада в уставный (складочный) капитал организации может быть ниже суммы его оценки независимым оценщиком. Но в этом случае не исключены споры с налоговыми органами по вопросу занижения стоимости имущества, переданного в уставный капитал, что влечет за собой занижение налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

По этому поводу есть несколько писем Минфина в отношении вклада в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (например, Письмо от 02.10.2006г. №03-06-01-04/184, Письмо от 13.02.2009г. №03-05-05-01/10). Такую аналогию можно провести и по отношению к акционерному обществу.

На практике, для того, чтобы лишний раз избежать спора с налоговыми органами, автор рекомендует передавать в уставный капитал имущество (основные средства) по согласованной участниками стоимости, равной рыночной стоимости имущества, подтвержденной отчетом независимого оценщика.

Оценка стоимости вклада для налогового учета

В зависимости от статуса учредителя по-разному для целей налогового учета определяется стоимость имущества, передаваемого в оплату уставного капитала.

Если учредитель – российская организация, Налоговым кодексом предусмотрено общее правило оценки: стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости внесенного за них имущества по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной, при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный капитал[12].

При этом сумма независимой оценки такого имущества во внимание не принимается, даже если гражданским законодательством предусмотрена обязательная оценка имущества[13].

Если учредитель – иностранная организация (физическое лицо), действует специальное правило: стоимость приобретаемых акций равна величине расходов на приобретение (создание) передаваемого имущества с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона. При этом сумма таких расходов не должна превышать рыночную стоимость передаваемого имущества (имущественных прав), подтвержденную независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством государства учредителя[14].

То есть, оценщик (им может быть как физическое лицо, так и организация) должен действовать по закону государства, налоговым резидентом которого является передающая сторона. Дополнительных требований к месту регистрации, гражданству, постоянному местопребыванию оценщика налоговое законодательство не предъявляет[15].

Только если в данном государстве нет института оценщиков, стоимость имущества может подтвердить независимый оценщик иного государства, который состоит в ассоциации профессиональных оценщиков и имеет соответствующий международный сертификат[16].

Налоговое законодательство не устанавливает также строгих требований к форме документа, подтверждающего рыночную стоимость имущества. Можно предположить, что будет достаточно отчета об оценке, отвечающего требованиям законодательства об оценочной деятельности соответствующего иностранного государства или международным стандартам оценки. При этом документ, составленный на иностранном языке, должен быть переведен на русский язык, перевод нотариально удостоверен[17].

Особенностью также является то, что дополнительные расходы иностранного учредителя могут увеличивать первоначальную стоимость имущества, независимо от того, являются такие затраты вкладом иностранной организации или нет[18].

Изложенный выше порядок оценки имущества иностранного учредителя был установлен еще в 2005 году. Несмотря на это, на практике до сих пор встречаются случаи, когда налоговую стоимость имущества определяют по правилам бухгалтерского учета, то есть по согласованной учредителями стоимости.

Искажение налоговой стоимости имущества приводит к некорректному ведению налогового учета, например, неправильному начислению амортизации основных средств и искажению суммы расходов. В случае если такие расхождения приводят к занижению налогооблагаемой базы и уплате налогов в меньшем объеме, организации не избежать претензий со стороны налоговых органов.

Когда принимающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или какой-либо его части, стоимость такого имущества либо его части признается равной нулю, что, безусловно, невыгодно самой организации. Это связано с тем, что прибыль для налогового учета, например, при дальнейшей продаже такого имущества, будет определяться, исходя из полученных доходов от реализации, которые организация не сможет уменьшить на величину расходов, связанных с приобретением данного имущества (т.е. на стоимость имущества в налоговом учете), так как такие расходы равны нулю. Что приведет к увеличению начисленного налога на прибыль.

Все вышеизложенное не исчерпывает полного списка особенностей и сложностей, которые необходимо учитывать при оплате уставного капитала хозяйственного общества иностранным участником. Однако автор надеется, что учет изложенных им особенностей нормативного регулирования данной проблемы окажет помощь, прежде всего, на этапе планирования привлечения иностранного инвестора к участию в хозяйственных обществах РФ.

___________________

Вернуться к списку